In diesem Kapitel wird die Einkommensbesteuerung in den USA dargestellt. Zunächst sind die Grundlagen des US-amerikanischen Steuerrechts zu klären, wozu die Finanzverfassung der USA, die Rechtsquellen sowie die Verfahrensvorschriften der Besteuerung gehören. Darauf aufbauend werden unter 3.2 bis 3.4 die Vorschriften zur Einkommensbesteuerung in den USA systematisch dargestellt.
Grundlagen des Steuerrechts der USA
In diesem Kapitel wird die Einkommensbesteuerung in den USA dargestellt. Zunächst sind die Grundlagen des US-amerikanischen Steuerrechts zu klären, wozu die Finanzverfassung der USA, die Rechtsquellen sowie die Verfahrensvorschriften der Besteuerung gehören. Darauf aufbauend werden unter 3.2 bis 3.4 die Vorschriften zur Einkommensbesteuerung in den USA systematisch dargestellt.
Die Finanzverfassung der USA
Grundlagen der Finanzverfassung der USA sind die Verfassung der Vereinigten Staaten von Amerika (United States Constitution [U.S.C.]) sowie die Verfassungen und Gesetze der Einzelstaaten. Daneben sind die ungeschriebene praktizierte Verfassungswirklichkeit und die Entscheidungen der Gerichte zu beachten. Bis zum 25. Februar 1913 war der Bundesgesetzgeber (Congress) lediglich berechtigt, direkte Steuern im Verhältnis zur Bevölkerungszahl der Einzelstaaten zu erheben. Erst durch den 16. Verfassungszusatz vom 25.02.1913 wurde er ausdrücklich zur Erhebung von Einkommensteuern ohne Berücksichtigung der Bevölkerungsverhältnisse der Einzelstaaten ermächtigt. Neben dem Bund besitzen die Einzelstaaten ungeteilte Steuerhoheit, d.h. die Gesetzgebungs-, Ertrags- und Verwaltungshoheit liegt in ihrer Hand. In der Verfassung der USA bleibt ein Besteueningsrecht der kommunalen Gebietskörperschaften unerwähnt. Allerdings wird ihnen u.U. durch die Verfassungen und Gesetze der Einzelstaaten ein Besteuerungsrecht zugewiesen. Im Ergebnis ist das Einkommensteuersystem in den USA durch ein Nebeneinander von drei Steuerhoheiten gekennzeichnet/18 Es wird zwischen der Bundesbesteuerung (federal taxation), der einzelstaatlichen Besteuerung (state taxation) und der kommunalen Besteuerung (local taxation) unterschieden: Im Folgenden wird schwerpunktmäßig auf die Bundeseinkommensbesteuerung eingegangen, da diese gemessen am Aufkommen von weit größerer Bedeutung ist als die Besteuerung auf einzelstaatlicher oder kommunaler Ebene. Zudem finden sich bei der Einkommensbesteuerung auf einzelstaatlicher und kommunaler Ebene zahlreiche Anknüpfungspunkte an die Bundeseinkommensbesteuerung.
Die Rechtsquellen der Bundeseinkommensbesteuerung
Für die Bundeseinkommensbesteuerung sind das Bundessteuergesetz (Internal Revenue Code [IRC]), Verlautbarungen des Verwaltungswesens – insbesondere die Steuerrichtlinien (Treasury Regidations) – und Entscheidungen der Steuerrechtsprechung (Judicial Decisions) maßgebend. Es ist zu beachten, dass das Steuerrecht in den USA zwar in vielfältiger Weise als Gesetzesrecht (statutory law) kodifiziert ist, dass aber das für die USA kennzeichnende Richter- und Fallrecht (case law) erheblichen Einfluss auf das statutory law hat. So sind der IRC und die damit korrespondierenden Richtlinien fallbezogen konstruiert. Darüber hinaus mangelt es an einer durchgehenden, einheitlichen Steuerterminologie. Vielmehr werden technische Begriffe häufig für einzelne Vorschriften explizit definiert. Große Bedeutung genießt in der Rechtsprechung die historische Auslegung, die der deutschen Steuerrechtsprechung in dieser Ausprägung fremd ist.
Das Bundessteuergesetz
Der IRC umfasst seit 1939 die Einzelsteuergesetze des Bundes. Er ist 1986 zum bisher letzten Mal durch die große Steuerreform der Regierung Reagan umfassend reformiert worden. Er untergliedert sich in Subtitles (symbolisiert durch Großbuchstaben, beginnend mit [A]), Chapters (symbolisiert durch arabische Ziffern, beginnend mit [1]), Parts (symbolisiert durch römische Ziffern, beginnend mit [I]), Subparts (symbolisiert durch Großbuchstaben, beginnend mit [A]) und – den deutschen Paragraphen entsprechend – Sections (symbolisiert durch arabische Ziffern, beginnend mit [1]). So ist bspw. See. 55 in Subtitle A, Chapter 1, Subchapter A, Part VI eingeordnet. Jede Section ist weiter untergliedert in Subsections (symbolisiert durch Kleinbuchstaben, be- ginnend mit [a]), Paragraphs (symbolisiert durch arabische Ziffern, beginnend mit [1]), Subparagraphs (symbolisiert durch Großbuchsta- ben, beginnend mit [A]), Sentences (symbolisiert durch kleine römische Ziffern, beginnend mit [i]) und Clauses (symbolisiert durch große römi- sche Ziffern, beginnend mit [I]). Ein Beispiel für diese Schreibweise ist See. 55(b)(l)(A)(i)(TI) IRC. Es ist zu beachten, dass die Einzelsteuergesetze nicht isoliert nebeneinander stehen, sondern Verbindungen untereinander aufweisen. So gelten z.B. Vorschriften des Subtitles F, der Verfahrens- und Verwaltungsvorschriften (procedure and administrati- on) beinhaltet, bei der Erhebung der Bundeseinkommensteuer, die durch Subtitle A geregelt wird.
Die Verlautbarungen des Verwaltungswesens
(lern. See. 7805(a) IRC ist das Bundesfinanzministerium (Treasury Department) ermächtigt, Steuerrichtlinien zu erlassen. Durch sie werden die Vorschriften des IRC ausgelegt oder die Auswirkungen bestimmter Transaktionen erläutert. Diese Steuerrichtlinien unterteilen sich in legislative regulations mit Gesetzescharakter und interpretative regulations ohne Gesetzescharakter. Obwohl die interpretative regulations keinen Gesetzescharakter haben, liefern sie dem Steuerpflichtigen wertvolle Hinweise für die Auslegung und Anwendung des Bundessteuergesetzes, da sie für die Bundessteuerbehörde (Internal Revenue Service [IRS]) bindend sind. Bezüglich ihres zeitlichen Rahmens und ihrer Gültigkeit lassen sich endgültige (final regulations), nur für einen bestimmten Zeitraum gültige (temporary regulations) und lediglich vorgeschlagene und damit unverbindliche Richtlinien (proposed regulations) unterscheiden. Die Nummerierung der regulations entspricht grundsätzlich derjenigen der sections des IRC, mit vorausgehenden, durch einen Punkt getrennten prefix numbers, die angeben, um welche Steuerart oder ad- ministrative bzw. prozedurale Bestimmung es sich handelt. Die prefix number „1″ bezieht sich bspw. auf die Einkommensteuer (income tax). Zur weiteren Untergliederung von regulations werden sog. suffix numbers mit einem Bindestrich an die Nummer der jeweiligen section angehängt. Ein darüber hinaus angehängter Buchstabe „T” bedeutet, dass es sich um eine temporary regulation handelt. Die folgende Abbildung gibt einen Überblick über die prefix numbers: Neben den Steuerrichtlinien gibt es weitere Verlautbarungen der Verwaltung. So erlässt das National Office des IRS die revenue rulings, die offizielle Stellungnahmen zur Auslegung des IRC darstellen. Sie sind jedoch von weit geringerer Bedeutung als die Steuerrichtlinien und betreffen i.d.R. nur einen begrenzten Problemkreis. Revenue procedures geben den Steuerpflichtigen und dem Verwaltungswesen u.a. Anleitungen über Form Vorschriften und informieren über erforderliche Detailangaben. Bei Zweifeln über die steuerlichen Folgen eines bestimmten Sachverhalts kann der Steuerpflichtige beim National Office des IRS eine verbindliche Auskunft {private letter ruling) beantragen. Erteilte Auskünfte werden veröffentlicht, stellen aber gem. See. 6110(j)(3) IRC keine Präzedenzfälle für ähnliche oder identische Sachverhalte dar. Bei den technical advice memoranda (kurz: tech advice) handelt es sich um Verlautbarungen des National Office des IRS auf Antrag von Betriebsprüfern im Rahmen von Steuerprüfungen. Ebenso wie private letter rulings betreffen sie nur einen bestimmten Sachverhalt und stellen keine Präzedenzfälle dar.
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